Núverandi aðstæður gera það að verkum nokkur fjöldi félaga í rekstri þarf líklega að fara í gegnum fjárhagslega endurskipulagningu. Í kjölfar atburðanna árið 2008 varð til töluverð reynsla sem gott er að horfa til varðandi slíkt. Full ástæða er til þess að forðast þau vandamál sem þá komu upp og gera ráð fyrir því í skattallöggjöf að ekki sé komið í veg fyrir, eða gert óþarflega erfitt, að rekstrarvandamál verði leyst milli kröfuhafa og rekstrar á markaðsforsendum.
Við fjárhagslega endurskipulagningu getur hæglega komið til þess að kröfuhafar þurfi að gefa eftir eitthvað af sínum réttindum. Í því getur m.a. falist bein eftirgjöf krafna og umbreyting krafna í hlutafé með einum eða öðrum hætti.
Grundvallaratriði úr framkvæmd
Þessi eftirgjöf eða breyting eftir því sem við á er meðal þess sem þarf að skoða út frá mögulegum skattalegum áhrifum. Fyrirliggjandi framkvæmd gerir það að verkum að ákveðin vandamál koma strax upp.
Annars vegar hefur Hæstiréttur dæmt á þann veg að eftirgjöf krafna í nauðasamningum skuli tekjufæra og skattleggja hjá skuldara. Skiptir þá ekki máli hvort eftirgefnar kröfur eru verðlausar. Niðurstaða dómsins var einföld, eftirgjöf skuldar sem myndast í sambandi við atvinnurekstur skattaðila tekjufærist að fullu hjá skuldara.
Í öðru lagi voru gerðar breytingar til bráðabirgða við lög um tekjuskatt í kjölfar brýnnar nauðsynjar til endurskipulagningar rekstrar eftir 2008. Það er hvorki fyllilega ljóst hvort þær breytingar hafa að einhverju marki gildi enn í dag né heldur hvaða reglum var nákvæmlega komið á. Þannig virtist gerður greinarmunur á því að kröfuhafi tæki hlutafé sem gagngjald fyrir kröfu og því þegar skipt var á hlutafé og kröfu. Annað taldist greiðsla kröfunnar af hálfu skuldara en hitt gat leitt til tekjufærslu hjá honum að hluta eins og um eftirgjöf krafna væri að ræða.
Staðan nú
Í dag horfa fyrirtæki í rekstrarvanda því fram á það að fjárhagsleg endurskipulagning sem kveður á um eftirgjöf krafna getur valdið hjá þeim skattkvöðum sem, eftir atvikum, kunna að vera óyfirstíganlegar. Ef gefa á út hlutafé geta þau horft fram á það að óvíst sé hverjar afleiðingarnar verði.
Þetta veldur augljósum og verulegum vandkvæðum við framkvæmd fjárhagslegrar endurskipulagningar rekstrar í dag. Það má ganga út frá því að bein eftirgjöf skulda valdi tekjufærslu. Hvort sú tekjufærsla leiðir til álagningar skatta á viðkomandi skuldara ræðst af stöðu hans, aðallega því hvort frádráttarbært tap hans sé nægjanlegt til þess að mæta tekjufærslunni eða ekki. Það má segja að það sé jákvætt að það sé fyrirsjáanlegt hver niðurstaðan er, en það hlýtur að teljast neikvætt að niðurstaðan geti leitt til álagningar sem, eftir atvikum, getur orðið viðkomandi rekstri ofviða.
Ef kröfum er breytt í hlutafé eða skipt á þeim og hlutafé er erfiðara að spá fyrir um hver áhrifin eru. Kemur það til vegna þess að lög um tekjuskatt hafa einungis að geyma bráðabirgðaákvæði sem eru óljós að efni og gildistíma, þá er lítil hjálp í framkvæmdinni. Það er hins vegar alveg óviðunandi að óvissa sé um áhrif aðgerða sem gripið er til við fjárhagslega endurskipulagningu.
Að mati undirritaðs kallar þetta á breytingar á lögum um tekjuskatt. Breytingar þyrftu að ná því fram að fullnægjandi vissa sé um afleiðingar fjárhagslegrar endurskipulagningar en þær ættu jafnframt að koma í veg fyrir að sú staða geti komið upp að tap rekstraraðila verði að andlagi skattlagningar við fjárhagslega endurskipulagningu.
Hvert skal halda?
Þegar tekin er ákvörðun um hverju skuli breyta í lögum þá ræðst breytingin af því að hvaða markmiðum er stefnt. Við setningu markmiða, þegar lög um tekjuskatt eru annars vegar, þarf að gæta að tvennu. Í fyrsta lagi að hagsmunir rekstraraðila séu ekki fyrir borð bornir og í öðru lagi að hagsmunum ríkisins sé ekki fórnað. Til að ná þessum markmiðum og gera aðilum á markaði kleift að vinna að fjárhagslegri endurskipulagningu á markaðsforsendum þarf að gæta að því að ekki komi til skattlagningar taps en jafnframt má ekki koma til þess að eftirgjöf sé skattfrjáls en tap samt varðveitt.
Almenn vísiregla við gerð skattalaga á að vera sú að aðilar á markaði geti tekið ákvarðanir sem bjagast ekki af skattareglum, þ.e. markaðsaðstæður ættu að ráða samningagerð en ekki skattareglur. Að teknu tilliti til þessa og ef gengið er út frá því markmiði að fjárhagsleg endurskipulagning rekstrar geti átt sér stað án þess að tapið verði skattlagt hjá skuldara, eftir atvikum með þeim afleiðingum að endurskipulagning verði ómöguleg, þá er hér lagðar til eftirfarandi breytingar á lögum um tekjuskatt:
- Tekin verði upp regla sem heimilar og skyldar flýtifyrningu eigna að því marki sem heimilt er til þess að mæta tekjum vegna eftirgjafar skulda.
- Tekin verði upp regla sem kveður á um það að við eftirgjöf skulda tekjufærist eftirgjöf ekki hjá rekstraraðilum umfram frádráttarbært, og uppsafnað, tap viðkomandi rekstrarárs.
- Tekin verði upp regla um að hvers kyns breyting kröfu í hlutafé teljist greiðsla kröfunnar sem nemur verðmæti hlutafjárins og valdi engri tekjufærslu hjá skuldara frekar en önnur greiðsla hlutafjár.
Ofangreint gefur skuldurum og kröfuhöfum svigrúm til samninga í samræmi við markaðsaðstæður hverju sinni. Skuldarar geta gefið út hlutafé eftir því sem um semst og kröfur umfram það geta þá verið gefnar eftir í vissu um að ekki komi til tekjufærslu og greiðslu skatta af tapinu sem eftirgjöfin endurspeglar. Að sama skapi er hagsmuna ríkisins gætt með þeim hætti að viðkomandi rekstur getur ekki gjaldfært tap sitt, eða fyrnt eignir, til framtíðar eftir að hafa notið skattfrjálsrar eftirgjafar.
Auðvitað eru til mismunandi leiðir að sama markmiði. Í öllu falli er mikilvægt að sammælst verði um markmiðið. Hér er því að auki sett fram sú spurning hvort ekki sé sátt um það að hægt verði að leysa úr vandræðum rekstraraðila á markaðsforsendum með samningum milli þeirra og kröfuhafa þeirra?
Hvað með kröfuhafa?
Ofangreint er hugsað út frá sjónarmiði rekstraraðila í vandræðum. Að auki eru ýmis skattaleg álitaefni frá sjónarhóli kröfuhafa. Reglur er þá varða þurfa að endurspegla þeirra raunveruleika, þ.e. ef þeir fá greitt í formi hlutafjár þá er sá hluti kröfunnar ekki tapaður. Það sem fellt er niður umfram það er töpuð krafa og ætti að teljast frádráttarbær kostnaður hjá þeim. Reglur laga um tekjuskatt ættu að vera skýrar um þetta.
